走私普通货物案的处理，缉私、法检和律师有一个共同争议的焦点问题：计核走私案件的偷逃税款，如何适用税率?适用最惠国税率，普通税率，还是协定税率?这个问题一直争议不断。几年前，笔者在文章中曾经两次对非设关地走私一律适用普通税率，边民互市走私一律适用最惠国税率的不合理性提出意见。但遗憾的是，5年后，走私案件偷逃税款计核的税率适用状况，一直没有改变。查阅近年来公开的所有案件，非设关地走私一律适用普通税率，边民互市走私一律适用最惠国税率，对来自美国的走私货物大多加征惩罚性关税，这种操作是否公正合理，我们今天再来谈一谈。
非设关地走私，一律适用普通税率没有法律依据
2019年，最高人民法院、最高人民检察院、海关总署对海上成品油走私案件的处理，召开专题研讨会，出台了《打击非设关地成品油走私专题研讨会会议纪要》(署缉发〔2019〕210号)，规定“非设关地成品油走私活动属于非法的贸易活动，计核非设关地成品油走私刑事案件的偷逃应缴税额，一律按照成品油的普通税率核定，不适用最惠国税率或者暂定税率。”同时规定，“办理非设关地走私白糖、冻品等刑事案件的相关问题，可以参照本纪要的精神依法处理”。
《会议纪要》规定的上述内容，可以理解为凡是非设关地(沿海、沿边偷运入境)走私，计核偷逃税款一律适用普通税率，无论涉案货物的原产地是否明确，都不能适用最惠国税率或者协定税率，主要理由是非设关地走私属于非法的贸易活动。这个理由，显然非常牵强，非设关地走私是非法的贸易活动，难道设关地走私(如低瞒报价格走私)，是合法的贸易活动吗?为何低瞒报价格的走私可以适用最惠国税率呢?
进出口贸易实践中，无论是成品油，还是白糖、冻肉、冻鱼，根据海关统计，应该没有成品油按普通税率进口计税的记录，白糖、牛肉的正关进口，应该也没有适用普通税率的进口记录。为什么这些商品正常进口不是适用最惠国税率或暂定税率，就是适用协定税率，而走私进口就只能适用普通税率?这种惩罚性的税率适用规定和操作，没有任何法律依据。
2024年12月1日实施的《中华人民共和国关税法》第12条第2款规定：“原产于共同适用最惠国待遇条款的世界贸易组织成员的进口货物，以及原产于中华人民共和国境内的进口货物，适用最惠国税率。原产于与中华人民共和国缔结或者共同参加含有关税优惠条款的国际条约、协定的国家或者地区且符合国际条约、协定有关规定的进口货物，适用协定税率”，同日生效的《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款办法》第12条规定：“除法律法规等另有规定的，对涉嫌走私货物的原产地，涉及非优惠性贸易措施的，应当按照《中华人民共和国进出口货物原产地条例》等有关规定予以确定;涉及优惠性贸易措施的，应当按照我国缔结或者共同参加的国际条约、协定项下原产地管理等有关规定予以确定”。进出口货物的应缴税款，应当依据法律规定的税率适用原则计核，同样，走私案件偷逃税款，也应当根据法律规定的税率适用原则予以计核。计核税款是适用普通税率?最惠国税率?还是协定税率?应当根据进口货物原产地来确定。原产地不明确的，适用普通税率，原产地是WTO成员国的，适用最惠国税率或暂定税率，原产地是FTA国家的适用协定税率。司法机关不能“随心所欲”，认为当事人实施了非设关地的非法贸易，就只能适用普通税率。
按照纪要规定，非设关地走私案件的计核偷逃税款，比正关进口货物的应缴税款，少则增加1倍，多则增加10倍。比如：柴油，暂定税率1%，最惠国税率是6%，普通税率11%，如果适用普通税率，则增加约9倍的关税;白砂糖，最惠国税率15%，普通税率125%，适用普通税率，将增加约7倍的关税;牛肉，最惠国税率12%，普通税率为70%，适用普通税率，增加约5倍的关税。
税款计核，本来是一件客观公正的技术性问题，办案机关委托第三方鉴定机构(海关)依法出具税款计核鉴定结论，但司法机关却越俎代庖，制定了税率适用规则，限制海关的税款计核活动，对税率适用增加了非技术性的人为评价因素，结果增加了对当事人非法定的处罚负担。一个当事人依法本应当判处3年有期徒刑，适用了普通税率后却被判了10年有期徒刑。
边民互市走私，可以适用协定税率计核偷逃税款
边民互市的进口商品，大多来自AFTA协定成员国或者RCEP协定成员国，从这些国家以一般贸易正关进口货物，均可以享受协定税率待遇(零关税)，仅征收进口环节增值税。但如果以边民互市贸易方式进口，不但没有关税，同时免征进口增值税，比一般贸易正关进口，少缴了9%或者13%的进口增值税款，也就是申报进口来自东盟国家的绝大部分商品，我国仅征收9%或者13%的增值税，并不征收关税。
但边民互市走私案件，海关计核偷逃税款，一律不予适用协定税率或者暂定税率计核偷逃税款，而适用最惠国税率计核偷逃税款。主要理由是企业申报进口时未提交原产地证明书，办案机关认为企业边民互市贸易属于非法贸易，不能让违法企业在核定税款中得了便宜。我们认为，按照协定税率计核边民互市走私案件的偷逃税款，企业并没有从违法案件得到便宜，只不过是将企业没有缴纳的正关进口应缴税款，计核为偷逃税款而已。
边民互市走私案，按照最惠国税率计核进口关税，严重偏离进口货物的正常“应缴税款”，这些最惠国关税，本来合法进口货物时就不存在，但在走私案件中却强加给了违法当事人。司法实践中，大多案件中的当事人及其辩护人，对这个问题提出异议，主张适用协定税率，要求公正合理计核走私案件的偷逃税款，但是由于控方以及法院对专业律师的辩护意见一概不予采纳，有失偏颇，不尽合理。理由如下：
首先，海关计核偷逃税款，应当是应缴税款与已缴税款之间的差额，边民互市贸易，已缴税款是零，应缴税款就是偷逃税款。应缴税款就是当事人合法进口情况下，应当向海关缴纳的所有税款。广西、云南两地口岸的边民互市货物绝大多数都是来自东盟十国的农产品和海产品，一般贸易正关申报进口，应缴税款仅为增值税款，关税税率为零，偷逃税款也就是9%或者13%的进口增值税款，并没有关税税款。
其次，办案机关认为，企业进口时未能提交原产地证明书，将无法享受协定税率的优惠待遇。但原产地证明书，只是证明原产地的方式之一，并不是唯一的方式，如果其他方式和证据也能证明进口货物的原产地，则根据《中华人民共和国关税法》第十二条的规定，当然也可以适用协定税率。办案机关以当事人进口时没有提交原产地证书，一律拒绝适用协定税率的做法，实属不妥。大部分的边民互市案件，进口货物是农产品和海产品，这些商品进口需要提交检验检疫证书，该证明书上均明确标注货物的原产地，甚至办案机关在偷逃税款计核清单上也会明确注明涉案货物的原产地是越南、泰国等国家。这些证据充分证明了进口货物的原产地，因此，按照该原产地的协定税率来计算偷逃税款，是合乎逻辑的。
再次，即便边民互市的进口货物原产地不明确，办案部门适用最惠国税率计核偷逃税款，也没有法律依据。根据《关税法》第12条第4款的规定，原产地不明确的，依法应当适用普通税率计核偷逃税款，而不是适用最惠国税率。适用最惠国税率计核的，都是来自WTO成员国或者双边协定适用最惠国税率的国家，而不是原产地不明的国家。既然原产地不明确，就不能确定该商品来自WTO成员国，也就不能适用最惠国税率。
再者，在办理边民互市走私案件时，办案机关有责任调取证据来证明相关违法事实。若涉案货物原产地不明，办案机关需承担证明其原产地的责任。若无法证明货物非来自东盟十国或RCEP成员国，根据疑点利益归于当事人的原则，这些进口的货物也应适用协定税率来计算偷逃税款。仅仅因为进口时没有提交原产证证明书，或者因为进口申报属于伪报贸易方式进口，不允许适用协定税率等优惠税率计核税款，这种做法缺乏法律依据。
所以，边民互市货物如果货主或者清关公司能够证明涉案货物是从越南、泰国、缅甸等东盟国家进口的货物，海关适用协定税率计核偷逃税款，则是公平合理的，是符合案件事实的。从越南、老挝或者缅甸进口的边民互市商品，除非办案机关有证据证明涉案货物的原产地是非东盟国家的，都应当适用协定税率计核偷逃税款。
原产于美国的货物，计核偷逃税款未必加征关税
2018年以来，中美贸易摩擦持续不断，应对美国对我国的加征关税，我国政府陆续出台了关税报复性措施。原产于美国的不同进口商品，在正常最惠国税率或者暂定税率的基础上，分别加征25%、15%和10%不等的关税。而且，从2025年3月10日开始，对原产于美国的部分进口商品，在原有加征关税的基础上再加征10%的惩罚性关税。进口企业对上述加征关税，可以提出减免申请，经豁免许可后免予加征关税。
国内企业进口原产于美国的商品，如果为了逃避对美加征关税，伪报进口商品的原产地，涉嫌伪报原产地偷税走私，海关计核偷逃税款时，将加征关税一并计核在内，是比较合理的，因为当事人正是为了逃避加征关税而实施伪报原产地，这种原产地伪报行为所带来的税率不利后果，当事人应当予以承受，不能予以豁免。所以，伪报原产地走私，海关计算偷逃关税时将加征关税计算到应缴税款中是合理的。
例如：某企业从美国进口开心果，正常进口暂定税率是5%，加征关税税率是15%，综合关税税率则为20%，增值税税率是13%，综合税率则为35.6%;该企业如果将原产地伪报为泰国，计核应缴税款的综合税率就应该是35.6%，进口1000万元的货物，应缴税款是356万元，当事人主张加征关税豁免，没有依据。
但是，如果进口来自美国的商品，不是伪报原产地偷税漏税，而是低报价格偷税漏税，且已经申请了加征关税豁免，情况就不一样了，计核偷逃税款时，就不能加征关税。例如，某企业进口开心果，如实申报原产地为美国，进口申报时申请加征关税的减免并获得许可，免于加征15%关税，计算偷逃税款时，也不能加征15%的关税。如上所述，当事人将价格1000万元的货物申报为600万元，计核应缴税款时关税税率为5%，增值税为13%，综合税率为18.65%，少报了400万元，当事人的应缴税款是1000万×18.65%=186.5万元，而不是1000万×35.6%=356万元，偷逃税款是400×18.65%=74.6万元，而不是400×35.6%=142.4万元。
所以，对原产于美国等加征惩罚性关税国家的商品，对于涉嫌走私犯罪的案件，在计算偷逃税款时，不应因当事人从事非法贸易就一概而论地加征惩罚性关税，而应依据具体情况进行差异化处理。对于伪报原产地或采取偷运方式走私入境的行为，加征关税是合理且恰当的举措，而对于如实申报原产地但低报价格的情况，若当事人已申请豁免并获得免予加征关税的许可，则在计算偷逃税款时，不应再将加征关税纳入考量。